Материально-производственные запасы (МПЗ) в бухгалтерском учете - это активы, которые (п. 2 ПБУ 5/01):
- используются в качестве сырья, материалов и т.п. при производстве продукции, предназначенной для продажи (выполнения работ, оказания услуг);
- предназначенные для продажи;
- используемые для управленческих нужд организации.
О синтетическом и аналитическом учете МПЗ расскажем в нашей консультации.
Синтетический учет МПЗ
Основные синтетические счета, которые используются для бухучета МПЗ (Приказ Минфина от 31.10.2000 № 94н):
- 10 «Материалы;
- 41 «Товары»;
- 43 «Готовая продукция».
На счете 10 обобщается информация о наличии и движении сырья, материалов, топлива, запасных частей, инвентаря и хозяйственных принадлежностей, тары и т.п. ценностей организации (в том числе находящихся в пути и переработке).
Счет 41 используется для обобщения информации о наличии и движении товарно-материальных ценностей, приобретенных в качестве товаров для продажи. Этот счет используется в основном организациями, ведущими торговую деятельность, а также организациями, оказывающими услуги общественного питания, для синтетического учета товаров.
Организации, ведущие промышленную, сельскохозяйственную и иную производственную деятельность, используют счет 43 для обобщения информации о наличии и движении готовой продукции.
МПЗ принимаются к бухгалтерскому учету по фактической себестоимости (п. 5 ПБУ 5/01). Порядок определения фактической себестоимости МПЗ зависит от источника их поступления. Так, фактической себестоимостью МПЗ, приобретенных за плату, признается сумма фактических затрат на их приобретение, за исключением НДС (абз. 1 п. 6 ПБУ 5/01), а МПЗ, полученных безвозмездно, — их текущая рыночная стоимость на дату принятия к бухгалтерскому учету.
Проводки по бухгалтерскому учету МПЗ
Можно выделить следующие основные проводки, отражающие принятие МПЗ к учету и их списание:
Аналитический учет МПЗ
Аналитический учет МПЗ ведется, как правило, по местам их хранения и отдельным наименованиям (видам, сортам, размерам и т.д.).
ПОНЯТИЕ, КЛАССИФИКАЦИЯ И ОЦЕНКА МАТЕРИАЛЬНО-ПРОИЗВОДСТВЕННЫХ ЗАПАСОВ
Понятие материально-производственных запасов
Фактическая себестоимость производственных запасов, полученных организацией по договору дарения (безвозмездно), определяется исходя из их текущей рыночной стоимости на дату оприходования, а производственных запасов, полученных по договорам, предусматривающим исполнение обязательств (оплату) неденежными средствами, – исходя из стоимости имущества , переданного или подлежащего передаче организацией. Стоимость имущества, переданного или подлежащего передаче организацией, устанавливается исходя из цены, по которой в сравнимых обстоятельствах обычно организация определяет стоимость аналогичного имущества.
Оценка производственных запасов, стоимость которых при приобретении определена в иностранной валюте, производится в рублях путем пересчета иностранной валюты по курсу Центрального банка Российской Федерации , действующему на дату принятия к бухгалтерскому учету запасов по договору.
Производственные запасы, не принадлежащие организации, но находящиеся в ее пользовании или распоряжении в соответствии с условиями договора, принимаются к бухгалтерскому учету на забалансовые счета в оценке, предусмотренной в договоре.
При отпуске производственных запасов в производство и ином их выбытии оценка данных запасов может производиться одним из следующих способов:
-по себестоимости каждой единицы;
-по средней себестоимости;
-по себестоимости первых по времени приобретений запасов (способ ФИФО);
-по себестоимости последних по времени приобретений запасов (способ ЛИФО).
Применение одного из перечисленных способов по конкретному наименованию определяется в учетной политике организации и производится в течение отчетного года.
По себестоимости каждой единицы оценивают производственные запасы, используемые организацией в особом порядке (драгоценные металлы, драгоценные камни и т. п.), или запасы, которые не могут обычным образом заменять друг друга. Например, на перерабатывающих предприятиях определяют себестоимость каждого вида переработанного скота (крупного рогатого скота, мелкого рогатого скота, свиней).
Средняя себестоимость определяется по каждому виду (группе) запасов путем деления общей себестоимости вида (группы) запасов на их количество, соответственно складывающихся из себестоимости и количества остатка запасов на начало месяца и поступивших в этом месяце.
Данный способ оценки материальных ресурсов является традиционным для отечественной учетной практики. В течение отчетного месяца материальные ресурсы списывают на производство, как правило, по учетным ценам, а в конце месяца – соответствующую долю отклонений фактической себестоимости материальных ресурсов от стоимости их по учетным ценам.
При способе ФИФО применяют правило: первая партия на приход – первая в расход. Это означает, что, независимо от того, какая партия материалов отпущена в производство, сначала списывают материалы по цене (себестоимости) первой закупленной партии, затем по цене второй партии и т. д. в порядке очередности, пока не будет получен общий расход материалов за месяц.
При способе ЛИФО применяют другое правило: последняя партия на приход – первая в расход (вначале списываются материалы по себестоимости последней партии, затем по себестоимости предыдущей и т. д.).
Практическая часть.
1. Дать определение материально-производственных запасов?
2. На какие группы делятся материально-производственных запасы?
3. Что означают способы ФИФО и ЛИФО?
К материально-производственным запасам относятся следующие активы :
Используемые в качестве сырья, материалов и т.п. при производстве продукции, предназначенной для продажи (выполнения работ, оказания услуг);
Предназначенные для продажи (в т.ч. готовая продукция; товары, приобретенные для перепродажи);
Используемые для управленческих нужд организации.
В бухгалтерском учете материально-производственные запасы отражаются на следующих счетах и субсчетах :
1) материалы (балансовый счет 10), в т.ч.:
Сырье и материалы (субсчет 10/1);
Покупные полуфабрикаты и комплектующие изделия, конструкции и детали (субсчет 10/2);
Топливо (субсчет 10/3);
Тара и тарные материалы (субсчет 10/4);
Запасные части (субсчет 10/5);
Прочие материалы - отходы производства (обрубки, обрезки, стружка и т.п.), неисправимый брак, материальные ценности, полученные от выбытия основных средств и непригодные для дальнейшего использования (металлолом, утильсырье и т.д.), изношенные шины, утильная резина (субсчет 10/6);
Материалы, переданные в переработку на сторону (субсчет 10/7);
Строительные материалы заказчиков-застройщиков (субсчет 10/8);
Инвентарь и хозяйственные принадлежности (субсчет 10/9);
2) товары, приобретаемые для дальнейшей перепродажи (балансовый счет 41), в т.ч.:
Товары на складах (субсчет 41/1);
Товары в розничной торговле (субсчет 41/2);
Тара под товаром и порожняя (субсчет 41/3);
Покупные изделия (субсчет 41/4) - для неторговых организаций;
3) готовая продукция (балансовый счет 43).
Единицы бухгалтерского учета материально-производственных запасов (по видам, группам, назначению) организация выбирает самостоятельно и закрепляет в . Это могут быть номенклатурный номер, партия, однородная группа и т.п.
Формирование фактической себестоимости материально-производственных запасов
Принимаются к бухгалтерскому учету по фактической себестоимости .
Фактической себестоимостью МПЗ, приобретенных за плату, признается сумма фактических затрат организации на приобретение, за исключением НДС и иных возмещаемых налогов (кроме случаев, предусмотренных законодательством Российской Федерации).
К фактическим затратам на приобретение МПЗ относятся:
1) суммы, уплачиваемые в соответствии с договором поставщику (продавцу);
2) суммы, уплачиваемые организациям за информационные и консультационные услуги, связанные с приобретением МПЗ;
3) таможенные пошлины;
4) невозмещаемые налоги, уплачиваемые в связи с приобретением единицы МПЗ;
5) вознаграждения, уплачиваемые посреднической организации, через которую приобретены МПЗ;
6) затраты на заготовку и доставку МПЗ до места их использования:
На заготовку и доставку материально-производственных запасов;
На услуги транспорта по доставке МПЗ до места их использования, если они не включены в цену, установленную договором;
Начисленные проценты по кредитам, предоставленным поставщиками (коммерческий кредит);
Расходы по страхованию;
7) затраты на доведение МПЗ до состояния, в котором они пригодны к использованию в запланированных целях. Сюда входят затраты организации на подработку, сортировку, фасовку и улучшение технических характеристик полученных запасов, не связанные с производством продукции, выполнением работ и оказанием услуг;
8) общехозяйственные и иные аналогичные расходы, непосредственно связанные с приобретением МПЗ;
9) иные затраты, непосредственно связанные с приобретением МПЗ.
Транспортно-заготовительные расходы можно учитывать на специальном субсчете к счету 10 и распределять в конце месяца между запасами, списанными в производство, и остатками запасов на складах.
Пример . Входящее сальдо по субсчету 10/1 "Материалы по договорным ценам" - 3800 руб., по субсчету 10/11 "Транспортно-заготовительные расходы" - 2700 руб.
В отчетном периоде:
Получены материалы на сумму 60 000 руб. (НДС не учитывается);
Оплачены услуги, оказанные транспортной организацией по доставке материалов на склад организации, - 1180 руб., в т.ч. НДС - 18%;
Оплачены услуги посредников по закупке материалов - 4720 руб., в т.ч. НДС - 18%;
Отпущены в производство материальные ценности по договорным ценам на сумму 55 000 руб.
Определим фактическую себестоимость заготовленных материальных ценностей за отчетный период и рассчитаем долю транспортно-заготовительных расходов, относящихся к отпущенным в производство материалам, а также составим бухгалтерские записи по данным хозяйственным операциям (табл. 14 и 15).
Таблица 14
Фактическая себестоимость материальных ценностей за отчетный период
|
Показатели |
Материалы, |
Транспортно- |
|
Остаток на начало месяца |
||
|
Поступило за месяц |
1 000 |
|
|
Итого поступление с учетом остатка |
||
|
Процент ТЗР от стоимости материалов |
(7700: 63 800) x 100 = 12,07% |
|
|
Отпущено в производство |
||
|
Остаток на конец месяца |
||
Таблица 15
Бухгалтерские записи по выполненным операциям
|
Операция |
Сумма, |
||
|
Поступили материалы |
|||
|
Оказаны услуги транспортной организацией |
|||
|
Транспортной организацией предъявлен НДС |
|||
|
Услуги посредников по приобретению |
|||
|
НДС, предъявленный посредниками |
|||
|
Отпущены в производство материалы |
|||
|
Списаны ТЗР, приходящиеся на материалы, |
|||
|
Оплачены услуги транспортной организации |
|||
|
Оплачены услуги посредников |
Торговые организации могут не включать в фактическую себестоимость приобретенного товара затраты на заготовку и доставку товаров, производимые до момента передачи товаров в продажу. Эти затраты торговое предприятие может включать в состав расходов на продажу (п. 13 ПБУ 5/01).
При приобретении материально-производственных запасов за плату затраты, связанные с этим, отражаются непосредственно по дебету счетов учета запасов: 10 "Материалы", 11 "Животные на выращивании и откорме", 15 "Заготовление и приобретение материальных ценностей", 41 "Товары".
Счет 15 используется в случаях, когда организации применяют планово-расчетные (учетные) цены, которые разрабатываются и утверждаются организацией и предназначены для использования только внутри организации. По дебету балансового счета 15 отражают фактическую себестоимость поступивших запасов (Д-т 15 К-т 60, 76, 71), а по кредиту - стоимость запасов в планово-расчетных ценах (Д-т 10 К-т 15). Отклонения планово-расчетных цен от фактической себестоимости запасов списывают в дебет или кредит балансового счета 16 "Отклонение в стоимости материальных ценностей":
Д-т 15 К-т 16 - списано превышение учетной цены над фактической себестоимостью запасов
или Д-т 16 К-т 15 - списано превышение фактической себестоимости запасов над учетной ценой.
На конец месяца общая сумма отклонений, накопившаяся на счете 16, распределяется между стоимостью списанных (выбывших) запасов и стоимостью их остатка на складах. Примеры расчета распределения отклонений (обычный и упрощенный) приведены в Приложении N 3 к Методическим указаниям N 119н.
Фактическая себестоимость МПЗ при их изготовлении самой организацией определяется исходя из фактических затрат, связанных с производством данных запасов. Учет и формирование затрат на производство МПЗ осуществляются организацией в порядке, установленном для определения себестоимости соответствующих видов продукции.
Пример . Основной продукцией сахарного завода, изготавливаемой для отпуска на сторону, является сахар. Сахарный завод имеет в своем составе кондитерский цех. Сахар собственного производства служит сырьем для этого цеха. Готовая продукция в части, предназначенной для собственного потребления, принимается к бухгалтерскому учету по счету 43 "Готовая продукция" по фактической себестоимости, равной сумме фактических затрат на ее производство.
В марте фактическая производственная себестоимость сахара составила 10 руб. на 1 кг готовой продукции. Всего в марте произведено 150 000 кг сахара. Из продукции, изготовленной в марте, в кондитерский цех передано 900 кг сахара.
В бухгалтерском учете сахарного завода в марте сделаны следующие записи:
Д-т 20 К-т 02, 10, 70, 69, 60, 76 и др. - 1 500 000 руб. - отражены фактические затраты на изготовление сахара в марте;
Д-т 43 К-т 20 - 1 500 000 руб. - отражена фактическая себестоимость произведенного сахара;
Д-т 10 К-т 43 - 9000 руб. - отражена стоимость готовой продукции, переданной кондитерскому цеху для использования в качестве сырья (900 кг x 10 руб.).
Учет товарных запасов
Товары, предназначенные для перепродажи , отражаются в бухгалтерском учете и отчетности:
По покупным ценам в организациях оптовой торговли (дебетовое сальдо по балансовому счету 41);
По фактической себестоимости готовой продукции - в неторговых организациях, продающих через собственные торговые точки готовую продукцию (дебетовое сальдо по счету 41);
По покупным или продажным ценам в организациях розничной торговли. Если организация учитывает товар по покупным ценам, при составлении бухгалтерской отчетности в балансе отражают дебетовое сальдо по балансовому счету 41, а если в продажных (розничных) ценах, в бухгалтерском балансе отражают дебетовое сальдо по счету 41 за минусом кредитового сальдо по счету 42. Это связано с тем, что при применении продажных цен торговую наценку отражают по кредиту балансового счета 42 "Торговая наценка":
Д-т 41 К-т 60 - оприходован товар в ценах поставщика;
Д-т 41 К-т 42 - отражена торговая наценка;
По себестоимости приобретения, в которую включают покупные цены и транспортные расходы по доставке товаров;
По себестоимости приобретения, включая покупные цены, транспортные расходы по доставке товаров и иные расходы, связанные с приобретением товаров.
Выбранный способ определения себестоимости товаров организация закрепляет в бухгалтерской учетной политике.
Если транспортные расходы по доставке организация не отражает в себестоимости приобретенных товаров, для сближения бухгалтерского и налогового учетов указанные расходы можно списывать по правилам, установленным ст. 320 НК РФ, т.е. включать в издержки обращения отчетного месяца в доле, приходящейся на реализованные в этом месяце товары. В таком случае расчет транспортных расходов на остаток товаров производят по формуле:
ТР = Со x (ТРн + ТРт) / (Сп + Со),
где ТР - транспортные расходы на остаток товара на конец отчетного месяца;
ТРн - сумма транспортных расходов на остаток товара на начало отчетного месяца (транспортные расходы, не списанные на себестоимость продаж в предыдущем отчетном периоде);
ТРт - транспортные расходы текущего отчетного месяца;
Со - стоимость остатка товарных запасов на конец отчетного месяца в учетных ценах;
Сп - себестоимость проданных за отчетный месяц товаров (стоимость проданных товаров в учетных ценах).
Пример . Разберем пример отражения товарных запасов в торговой организации. Обратите внимание, как определяются транспортные расходы.
Таблица 16
Операции организации по отражению товарных запасов
|
Товар, руб. |
Транспортные |
|
|
1. Остаток на начало месяца |
||
|
2. Поступило за месяц |
||
|
3. Продано товаров за месяц |
||
|
4. Остаток товаров на конец месяца |
||
|
5. Показатель для расчета пропорции |
2 000 000 |
220 000 |
|
6. Процент транспортных расходов на остаток товаров: |
||
|
7. Транспортные расходы на остаток товаров (п. 4 x п. 6) |
||
|
8. Транспортные расходы, подлежащие списанию в текущем |
||
Учет готовой продукции
Готовая продукция учитывается по наименованиям с раздельным учетом по отличительным признакам (марки, артикулы, типоразмеры, модели, фасоны и т.п.). Готовая продукция учитывается по фактической производственной себестоимости. Себестоимость продукции - выраженные в денежной форме затраты на ее производство и реализацию.
Затраты на производство готовой продукции группируют:
По месту возникновения - по производственным цехам, участкам, другим структурным подразделениям;
По видам продукции (работ, услуг) - для определения себестоимости конкретных видов продукции (работ, услуг);
По видам расходов - по элементам затрат и статьям калькуляции. Элементы производственных затрат - материальные затраты (за вычетом возвратных отходов), затраты на оплату труда, отчисления на социальные нужды, амортизация основных средств, прочие затраты (почтовые, телефонные, командировочные и т.п.). Объектами калькуляции являются отдельные изделия, их группы, полуфабрикаты, себестоимость которых определяется. Типовая группировка затрат по статьям калькуляции приведена в табл. 17.
Таблица 17
Типовая группировка затрат по статьям калькуляции
|
Наименование статьи |
|
|
Сырье и материалы |
|
|
Возвратные отходы (вычитаются) |
|
|
Покупные изделия, полуфабрикаты и услуги производственного |
|
|
Топливо и энергия на технологические нужды |
|
|
Заработная плата производственных рабочих |
|
|
Отчисления на социальные нужды |
|
|
Расходы на подготовку и освоение производства |
|
|
Общепроизводственные расходы |
|
|
Общехозяйственные расходы |
|
|
Потери от брака |
|
|
Прочие производственные расходы |
|
|
Производственная себестоимость продукции (сумма стр. 1 - 11) |
|
|
Коммерческие расходы |
|
|
Полная себестоимость продукции (сумма стр. 1 - 12) |
Для учета готовой продукции (ГП) применяются учетные цены . В качестве учетной цены ГП могут применяться:
Фактическая производственная себестоимость;
Нормативная себестоимость;
Договорные цены;
Другие виды цен.
Выбор учетной цены закрепляется в бухгалтерской учетной политике.
При использовании нормативной себестоимости или договорных цен организация учитывает отклонения нормативной себестоимости от фактической на специальном субсчете к балансовому счету 43 "Готовая продукция". Отклонения учитываются в разрезе номенклатуры или отдельных групп готовой продукции либо по организации в целом. Превышение фактической себестоимости отражается по дебету субсчета отклонений к счету 43 и кредиту счета учета затрат (20, 23 или 29). Если фактическая себестоимость ниже учетной стоимости, разница отражается сторнировочной записью.
Если списание готовой продукции в момент отгрузки (отпуска и т.д.) производится по учетным ценам, отклонения списываются на счета учета продаж пропорционально стоимости проданной продукции в учетных ценах. При любом варианте использования учетных цен всегда выполняется следующее соотношение:
Стоимость готовой продукции в учетных ценах + Отклонения = Фактическая производственная себестоимость готовой продукции.
При учете готовой продукции по нормативной (плановой) себестоимости может использоваться балансовый счет 40 "Выпуск готовой продукции". В этом случае по дебету отражается фактическая себестоимость готовой продукции, а по кредиту - нормативная себестоимость произведенной продукции. Превышение нормативной себестоимости над фактической (экономия) отражается сторнировочной записью: Д-т 90/2 К-т 40. Превышение фактической себестоимости над нормативной (перерасход) отражается проводкой Д-т 90/2 К-т 40. Обратите внимание: балансовый счет 40 на конец месяца сальдо не имеет.
Пример . Согласно бухгалтерской учетной политике организации:
Учет готовой продукции ведется по нормативной себестоимости без использования балансового счета 40;
Фактические затраты на изготовление единицы продукции определяются по окончании месяца;
Учет готовой продукции ведется на субсчете 43/1;
Отклонения в себестоимости продукции отражаются на субсчете 43/2;
Отклонения учитываются по предприятию в целом.
Таблица 18
Исходные данные
|
Показатель |
На начало |
На конец |
|
|
Незавершенное производство |
|||
|
Готовая продукция |
|||
|
Реализация |
|||
|
Цена реализации с НДС |
|||
|
Сумма отклонений в остатке готовой |
|||
|
Нормативная себестоимость единицы |
|||
|
Фактическая себестоимость единицы |
Задача: отразить в бухгалтерском учете изготовление и реализацию продукции. В бухгалтерском учете будут сделаны следующие записи:
Д-т 43/1 К-т 20 - 3 000 000 руб. - принята к учету готовая продукция по нормативной себестоимости (3000 ед. x 1000 руб.);
Д-т 90/2 К-т 43/1 - 2 700 000 руб. - списана нормативная себестоимость реализованной готовой продукции (2700 ед. x 1000 руб.);
Д-т 43/2 К-т 20 - (30 000 руб.) - сторно отклонений в себестоимости продукции ((990 - 1000) руб. x 3000 ед.).
В табл. 19 показано распределение отклонений.
Таблица 19
Распределение отклонений
|
Показатель |
Учетные |
Фактическая |
Отклонения, |
|
|
Остаток готовой продукции на |
||||
|
Поступило из производства |
||||
|
Отношение отклонений, % |
||||
|
Отгружено товаров |
2 683 125 |
16 875 |
||
|
Остаток готовой продукции на |
496 875 |
3 125 |
В бухгалтерском учете будет сделана запись:
Д-т 90/2 К-т 43/2 - (16 875 руб.) - сторно отклонений, приходящихся на реализованную продукцию.
Пример . Изменим условия предыдущего примера в части учетной политики: организация учитывает готовую продукцию по нормативной себестоимости с использованием балансового счета 40. В бухгалтерском учете следует отразить следующие проводки:
Д-т 43 К-т 40 - 3 000 000 руб. - принята к учету готовая продукция по нормативной себестоимости (3000 ед. x 1000 руб.);
Д-т 62 К-т 90/1 - 4 779 000 руб. - отражена реализация готовой продукции (2700 ед. x 1770 руб.);
Д-т 90/3 К-т 68 - 729 000 руб. - исчислен НДС с реализованной продукции (4 779 000 руб. x 18 / 118);
Д-т 90/2 К-т 43 - 2 700 000 руб. - списана нормативная себестоимость реализованной готовой продукции (2700 ед. x 1000 руб.);
Д-т 40 К-т 20 - 2 970 000 руб. - отражена фактическая себестоимость изготовленной за месяц продукции (3000 ед. x 990 руб.);
Д-т 90/2 К-т 40 - (30 000 руб.) - сторно превышения нормативной себестоимости над фактической (2 970 000 - 3 000 000).
Списание материально-производственных запасов
В бухгалтерском учете и отчетности последующая стоимость материально-производственных запасов формируется в зависимости от принятого в организации способа оценки выбывающих запасов : по себестоимости каждой единицы, по средней стоимости или по себестоимости первых по времени приобретения МПЗ (ФИФО). Организация может применять разные способы списания запасов по их группам (видам).
Пример . Основным сырьем для хлебозавода является мука. В табл. 20 приведена выписка из оборотно-сальдовой ведомости учета движения муки за декабрь.
Таблица 20
Выписка из оборотно-сальдовой ведомости хлебозавода
|
Остаток, |
||||||
|
Количество, |
Цена, |
Стоимость, |
Количество, |
|||
|
Остаток на |
||||||
Рассмотрим возможные способы оценки списываемых в производство запасов, следовательно, и их остатков на конец месяца.
Вариант 1. Способ средней себестоимости (взвешенная оценка) :
1) определим среднюю цену поступившей за декабрь муки (с учетом остатка муки на начало декабря):
921 600 руб. : 84 000 кг = 10,97 руб.;
2) определим стоимость муки, отпущенной в декабре в производство:
78 000 кг x 10,97 руб. = 855 660 руб.;
3) определим стоимость муки в остатке:
921 600 - 855 660 = 65 940 руб.
В бухгалтерском балансе на конец года (31 декабря 2010 г.) стоимость муки, отраженная по дебету балансового счета 10, будет составлять 65 940 руб.
Вариант 2. Способ средней стоимости (скользящая оценка) . Стоимость выбывающих запасов определяется на каждую дату их отпуска в производство. Расчет стоимости списанной в производство муки представлен в табл. 21.
Таблица 21
Расчет стоимости списанной в производство муки
|
Количество, |
Цена, |
Стоимость, |
Количество, |
Цена, |
Стоимость, |
|
|
Остаток на |
||||||
|
Остаток на |
(10 000 + |
|||||
|
Остаток на |
(10 250 + |
|||||
|
Остаток на |
10 250 + |
(20 930 + |
||||
|
Остаток на |
20 930 + |
(10 840 + |
||||
|
Остаток на |
10 840 + |
(22 370 + |
||||
|
Остаток на |
22 370 + |
(11 060 + |
||||
|
Остаток на |
11 060 + |
(44 510 + |
||||
|
Остаток на |
44 510 + |
|||||
При применении скользящей оценки себестоимость списанной в производство муки в декабре составила 854 530 руб., а себестоимость запасов муки на конец года - 67 070 руб.
Вариант 3. Способ ФИФО .
При этом способе сначала списываются запасы, которые были в остатке на начало месяца, далее - в последовательности поступления запасов: из первой партии, затем - из второй партии и т.д.
Каждая организация сталкивается с таким понятием как материально-производственные запасы. Так называется часть имущества, которая используется в виде сырья и материалов при производстве определенной продукции, выполнении работ или предоставлении услуг. При этом к МПЗ относятся только те активы, которые используются менее одного года.
Группы оборотных активов:
- материалы – часть МПЗ, потребляемая в процессе производства и переносящая свою стоимость на цену готовой продукции, работ или услуг;
- товары – часть МПЗ, предназначенная для продажи, которая приобретается у физических и юридических лиц;
- готовая продукция – часть МПЗ, предназначенная для продажи и являющаяся итоговым результатом процесса производства и имеющая все необходимые характеристики.
Материально-производственные запасы могут принадлежать организации на правах собственности или просто храниться (использоваться ею) на договорной основе.
В организацию они могут поступать путем приобретения, безвозмездного поступления, изготовления самой организацией или путем вклада в ее уставный капитал.
Классификация МПЗ
В зависимости от функций, которые выполняют рассматриваемые активы, их разделяют на несколько основных групп.
Группы следующие:
- сырье и базовые материалы – образуют материально-вещественную основу продукции, включают в себя предметы труда, из которых производится продукция;
- вспомогательные материалы – используются для оказания воздействия на сырье и базовые материалы для придания производимым товарам определенных свойств и характеристик, либо для ухода и обслуживания орудий труда;
- покупные полуфабрикаты – представляют собой сырье и материалы, которые прошли определенную обработку, но не являются готовой продукцией; вместе с основными материалами образуют материальную основу продукции;
- топливо – делится на несколько видов: технологическое используется для технологических целей, двигательное – для заправки, хозяйственное – для отопления;
- тара и тарные материалы – используются для упаковки, перемещения и хранения материалов и готовой продукции;
- запасные части – используются для ремонта и замены износившихся деталей оборудования и машин.
Кроме перечисленных групп, в отдельную группу выделяют возвратные отходы производства – остатки материалов, которые образовались в процессе производства, и сырье, частично утратившее свои свойства. Внутри каждой группы материалы дополнительно разделяются по видам, маркам, сортам и другим характеристикам.
Следует отметить, что деление материалов на основные (базовые) и вспомогательные является условным, и зачастую зависит от количества используемых в производственном процессе материалов.
Задачи учета материально-производственных запасов
Рассмотренная нами классификация МПЗ используется для систематического и аналитического учета ценностей, для контроля их остатков, поступления и расходования сырья. Чаще всего в качестве единицы учета МПЗ выбираются номенклатурные номера, которые разрабатываются организациями в разрезе наименований активов или их однородных групп.
Учет МПЗ решает сразу несколько важнейших задач, к которым относятся:
- контроль сохранности активов организации в местах их хранения и на всех стадиях обработки;
- контроль соответствия складских запасов организации нормативам;
- документирование всех выполняемых операций по движению МПЗ;
- выполнение утвержденных планов снабжения материалами;
- контроль соблюдения норм производственного потребления;
- расчет фактических затрат, понесенных организацией в связи с заготовкой и приобретением МПЗ;
- корректное и правильное распределение стоимости материальных ценностей, израсходованных организацией в процессе производства, по объектам калькуляции;
- выявление излишних материалов и неиспользуемого сырья для их реализации;
- выполнение своевременных расчетов с поставщиками МПЗ;
- контроль материалов, находящихся в пути, и неотфактурованных поставок.
Оценка материально-производственных запасов
Чаще всего материально-производственные запасы принимаются к бухучету по их фактической себестоимости, которая рассчитывается исходя из фактических затрат организации на производство или приобретение МПЗ за исключением НДС и прочих возмещаемых налогов.
К фактическим затратам могут относиться:
- суммы, которые оплачиваются поставщикам в соответствии с договорами;
- суммы, которые оплачиваются сторонним фирмам и организациям за предоставление информационных и консультационных услуг, связанных с приобретением МПЗ;
- таможенные пошлины, невозмещаемые налоги;
- вознаграждения, которые оплачиваются сторонним организациям, с помощью которых выполняется приобретение МПЗ;
- транспортные расходы;
- затраты на страхование и прочие расходы.
В фактические расходы не включаются общехозяйственные и прочие аналогичные расходы, за исключением ситуаций, когда они связаны с приобретением МПЗ. Оценка активов может производиться по их средней себестоимости, по себестоимости каждой единицы МПЗ или по себестоимости первых/последних по времени закупок.
Учет МПЗ на складах и в бухгалтерии
Для того чтобы обеспечить производственный процесс соответствующими материальными ценностями, во многих организациях создаются специальные склады, на которых хранятся основные и вспомогательные материалы, топливо, запчасти и другие необходимые ресурсы. Кроме того, МПЗ обычно располагаются по партиям закупок и по секциям, а внутри них – по группам, типам и сортам. Все это обеспечивает их быстрый прием, отпуск и контроль фактического наличия.
Движение и остаток материальных ценностей ведется в специальных карточках складского учета материалов (или в книгах сортового учета).
На каждый номенклатурный номер создается отдельная карточка, поэтому учет ведется только в натуральном выражении.
Карточки открывают сотрудники бухгалтерии, которые указывают в них номера складов, наименования материалов, их марки и сорта, размеры, единицы измерений, номенклатурные номера, учетные цены и лимиты. После этого карточки передаются на склады, где ответственные сотрудники на основании первичных документов заполняют данные прихода, расхода и остатка МПЗ.
Учет МПЗ может выполняться одним из следующих способов:
- при первом способе карточки открываются на каждый вид МПЗ в момент их поступления и расходования, при этом учет материалов ведется как в натуральном, так и в денежном выражении; по итогам месяца на основании данных всех заполненных карточек составляются количественно-суммовые оборотные ведомости;
- при втором способе вся приходная и расходная документация группируется по номенклатурным номерам и в конце месяца обобщается в оборотных ведомостях, составляемых в натуральном и денежном выражениях.
Второй способ является менее трудоемким, однако и при его использовании процесс учета остается громоздким: ведь зачастую в оборотную ведомость вносятся сотни, а иногда и тысячи номенклатурных номеров.
Планирование МПЗ
Актуальность планирования материально-производственных активов организаций связана с тем, что опоздание в закупках может произвести к срыву производственных процессов, увеличению накладных расходов и к другим неприятным последствиям. Закупки, произведенные раньше срока, тоже могут доставить определенные проблемы, к примеру, увеличить нагрузку на оборотные фонды и складские помещения.
Определение потребности в МПЗ позволяет не допускать перепроизводства и излишних финансовых затрат. Кроме того, планирование дает возможность сформировать бюджет движения денежных средств (доходов и расходов организации).
При расчете потребностей в материалах их целесообразно разделять по следующим группам:
- группа запасов текущего хранения (включает в себя обновляемую часть запасов, регулярно и равномерно используемых в течение процесса производства);
- группа запасов сезонного хранения (включает в себя материалы, связанные с сезонными колебаниями производственного процесса, к примеру, поставку лесных материалов в осенний и весенний периоды);
- группа запасов целевого назначения (включает в себя материалы, связанные со спецификой деятельности).
Для определения объемов необходимых заказов нужно знать, сколько аналогичных материалов использовано за предыдущие периоды и в каком количестве материалов есть потребность.
Для этого следует знать, какое количество времени необходимо для выполнения заказов и какой годовой объем спроса (потребления).
Правильное планирование должно способствовать максимальному использованию складских помещений, минимальным издержкам хранения и оптимальным условиям повторных заказов.
Материально-производственные запасы - различные вещественные элементы производства, которые используются в качестве предметов труда в производственном цикле и полностью переносят свою стоимость на стоимость производственной продукции.
Основные задачи учета производственных запасов - контроль за сохранностью ценностей, соответствием складских запасов нормативам, выполнением планов снабжения материалами, соблюдением норм производственного потребления; выявление фактических затрат, связанных с заготовкой материалов; правильное распределение стоимости израсходованных в производстве материалов по объектам калькуляции.
Учет производственных запасов ведется в порядке, установленном Положением по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденным Приказом Министерства финансов России от 29.07.1998 № 34н, Положением по бухгалтерскому учету "Учет материально-производственных запасов" (ПБУ 5/01),а также Инструкцией по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденной Приказом Минфина России от 31.10.2000 № 94н.
Согласно ПБУ 5/01 материально-производственные запасы определяются как часть имущества, предназначенная для использования при производстве продукции, выполнении работ и оказания услуг, используемая для управления организацией; предназначенная для продажи.
Готовая продукция определяется как часть материально-производственных запасов, предназначенная для продажи. Она является конечным продуктом производственного процесса: закончена ее обработка и комплектация, технические и качественные характеристики соответствуют условиям договора и требованиям стандартов, установленных законодательством Российской Федерации.
Товары - часть материально-производственных запасов, приобретенная со стороны и предназначенная для продажи (перепродажи) без дополнительной обработки.
Таким образом, ПБУ 5/01 регулирует почти полностью учет оборотных материальных активов, объединяя их понятием материально-производственных запасов.
Материально-производственные запасы становятся пригодными для продажи на сторону после их обработки или иного применения в производственном процессе и в управлении организацией. Как правило, такие материальные ценности могут применяться только один раз.
Материально-производственные запасы условно можно объединить в шесть основных классификационных групп:
- 1) сырье и материалы - для учета сырья, основных и вспомогательных материалов, покупных комплектующих изделий полуфабрикатов, тары и тарных материалов, удобрений, медикаментов, других материальных ценностей, включая материалы, переданные для переработки сторонними организациями;
- 2) топливо - для учета твердого топлива, нефтепродуктов, смазочных материалов, газообразного топлива в емкостях, других видов энергетических материалов;
- 3) запасные части - для учета деталей, узлов и агрегатов, используемых для ремонта всех видов машин, оборудования и приборов, включая обменный фонд агрегатов и узлов на специализированных ремонтных предприятиях, автомобильную резину и другие ценности;
- 4) инвентарь и хозяйственные принадлежности - для учета материальных объектов многоразового пользования, которые по признакам существенности нецелесообразно учитывать в составе основных средств организации: мелкий инструмент и инвентарь, спецодежда, мелкая мебель и хозяйственные принадлежности, малоценное конторское оборудование и т.д.;
- 5) тара и тарные материалы - предметы, используемые для упаковки, транспортировки, хранения различных материалов и продукции (ящики, коробки, мешки и т.д.);
- 6) строительные материалы - материалы, используемые в процессе строительных и монтажных работ (кирпич, цемент, песок, краски и т.д.).
- 7) возвратные материалы (отходы) производства - это остатки сырья и материалов, образовавшиеся в процессе их переработки в готовую продукцию, утратившие полностью или частично потребительские свойства исходного сырья.
Единица бухгалтерского учета материально-производственных запасов выбирается организацией самостоятельно таким образом, чтобы обеспечить формирование полной и достоверной информации об этих запасах, а также надлежащий контроль за их наличием и движением. В зависимости от характера материально- производственных запасов, порядка их приобретения и использования единицей материально-производственных запасов может быть номенклатурный номер, партия, однородная группа и т.п.
Согласно методическим указаниям по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов, МПЗ принимаются к бухгалтерскому учету по фактической себестоимости. Фактической себестоимостью материально-производственных запасов, приобретенных за плату, признается сумма фактических затрат организации на приобретение, за исключением налога на добавленную стоимость и иных возмещенных налогов (кроме случаев, предусмотренных законодательством РФ).
ПБУ 5/01 определяет, что фактическими затратам на приобретение материалов относятся:
- - суммы, уплачиваемые, в соответствии с договором поставщику, продавцу ценностей;
- - суммы, уплачиваемые организациями за информационные и консультационные услуги, связанные с приобретением материально-производственных запасов;
- - таможенные пошлины и иные аналогичные платежи;
- - невозмещаемые налоги, уплачиваемые в связи с приобретением единицы материально-производственных запасов;
- - вознаграждения, уплачиваемые посреднической организации, через которую приобретены материально-производственные запасы;
- - затраты по заготовке и доставке материально-производственных запасов до места их использования: на оплату транспортных услуг; на страхование; на содержание заготовительно-складского персонала организации; проценты за коммерческий кредит.
Данные затраты включают, в частности, затраты по заготовке и доставке материально-производственных запасов, затраты по содержанию заготовительно - складского аппарата организации, затраты на услуги транспорта по доставке материально-производственных запасов до места их использования, если они не включены в цену на запасы, установленную договором, затраты по оплате процентов по кредитам поставщиков (коммерческий кредит) и т.п. затраты. В состав данных затрат организации могут также относить и затраты по оплате процентов по заемным средствам, если они связаны с приобретением запасов и произведены до даты оприходования материально-производственных запасов на складах организации;
Иные затраты, непосредственно связанные с приобретением материально-производственных запасов.
Не включаются в фактические затраты на приобретение материально-производственных запасов общехозяйственные и иные аналогичные расходы, кроме случаев, когда они непосредственно связаны с приобретением материально-производственных запасов.
В фактическую себестоимость могут быть включены затраты по доведению материально-производственных запасов до состояния, в котором они пригодны к использованию в запланированных целях (стоимость операций по доработке и улучшению технических характеристик запасов, не связанных с производством продукции, выполнением работ, оказанием услуг).
Материально-производственные запасы отражаются на счетах бухгалтерского учета в денежной оценке, которая усложняется с развитием рыночных отношений. Рыночные цены подвержены колебаниям, они «плавают», меняются, следовательно, меняется и стоимость производственных запасов, что сказывается на величине показателей себестоимости и прибыли в текущей оценке.
Оценка материально-производственных запасов может проводиться: по фактической себестоимости покупки, которая определяется как средняя взвешенная величина; по покупным ценам; по учетным ценам с определением отклонений последних от фактической себестоимости покупок; по рыночным ценам, сложившимся на отчетную дату. В отечественном бухгалтерском учете преимущественно применяют оценку по фактической себестоимости, которая отражает реальные издержки предприятия на приобретение запасов.
Методика учета позволяет применять различные методы оценки материальных ценностей и отражать в бухгалтерском балансе потери предприятия, вызванные изменениями рыночных цен на имеющихся в наличии материально- производственные запасы.
Фактическая заготовительная себестоимость поступающих на предприятие материальных ценностей складывается из фактурной стоимости, уплаченной поставщику при покупке, и транспортно-заготовительных расходов. Транспортно-заготовительные расходы изменяются в зависимости от размера партии груза, географии поставщиков, вида применяемого транспорта, способа погрузки и иных факторов. Фактурная стоимость материальных ценностей тоже меняется. Поэтому на практике фактическая заготовительная себестоимость определяется как средняя взвешенная (СФС) по всем поступившим партиям с учетом фактических условий снабжения за отчетный период по формуле:
СФС = (Со + Сз)/ (Ко + Кз),
Где: Со - фактическая себестоимость остатка материальных ресурсов на начало месяца;
Сз - фактическая себестоимость материальных ресурсов, заготовленных в отчетном месяце;
Ко - количество материальных ресурсов на начало месяца;
Кз - количество материальных ресурсов, заготовленных за месяц.
Определение «покупные цены» неоднозначно. Это могут быть договорные цены со скидками и надбавками. К покупным ценам можно отнести и фактурные цены, которые определяются по договору с включением стоимости различных дополнительных услуг, транспортных расходов.
Учетные цены применяют для облегчения и упрощения технической процедуры оценки материальных ценностей. На каждый вид материально-производственных запасов, регистрируемых в номенклатуре ценнике, рассчитывается учетная цена для текущей оценки их движения. Фактическая себестоимость материальных ценностей на отчетную дату определяется по учетным ценам, скорректированным на процент отклонения фактических затрат на их заготовление и приобретение от стоимости этих ценностей по учетным ценам.
Учетные цены необходимо периодически пересматривать, с тем чтобы они по возможности отражали действительную стоимость материально-производственных запасов. В условиях инфляции пересматривать учетные цены следует несколько раз в год. Во всех случаях такие пересмотры нужно проводить на 1-е число очередного месяца или квартала.
Для определения фактической себестоимости материальных ценностей при передаче их в производство необходимо определить отклонение фактической себестоимости от их стоимости по учетным ценам. Это отклонение показывается по отдельным группам запасов материалов. Исключение лишь составляют дорогостоящие и особо дефицитные материалы, использующиеся в ограниченном ассортименте; в этом случае учет отклонений необходимо вести по отдельным видам запасов с отнесением их непосредственно на себестоимость продукции.
Суммы отклонений определяют по группам (видам) материальных запасов путем сопоставления фактической себестоимости поступивших за месяц запасов и их остатка на начало месяца с их стоимостью по учетным ценам.
Для расчета фактической себестоимости материалов, отпущенных со склада в производство, определяют средний процент отклонений. Затем рассчитывается абсолютная сумма отклонений.
Средний процент отклонений рассчитывается по формуле:
Н ср. = (О о + Т о.) : (О з. + Т з.) х 100% ,
О о - начальное сальдо отклонений
Т о. - текущее поступление отклонений
О з - начальное сальдо запасов
Т з - текущее поступление запасов
Абсолютную сумму отклонений находят по формуле:
АБ = Н ср х З пр,
З пр. - стоимость запасов, отпущенных в производство по учетным ценам.
ФИФО - метод оценки материальных ценностей по их первоначальной стоимости. При нем применяется правило: первая партия на приход - первая в расход», т.е. расход материальных ценностей оценивается по стоимости их приобретения в определенной последовательности: сначала списывается в расход стоимость материальных ценностей по цене первой закупленной партии, затем второй, третьей и т.д. Порядок оценки не зависит от фактической последовательности расходования поступивших материалов.
ЛИФО - метод оценки по восстановительной стоимости (текущим ценам) согласно правилу: «последняя партия на приход - первая в расход», т.е. материальные ценности, выданные со склада, оцениваются по стоимости последнего приобретения, затем предыдущего и т.д., хотя фактически движение на складе может быть иным.
Способы оценки материалов могут применяться в организациях при соблюдении двух ограничений:
- 1) выбранный способ закреплен в учетной политике и действует в течение всего отчетного (финансового) года;
- 2) способ должен быть единым для группы (вида) материалов (запасных частей, топлива и т.п.).
Стоимость израсходованных материальных ценностей и стоимость остатка, оцененные разными методами, различаются, что вытекает из последовательности включения в расчет покупных цен на разные партии материальных ценностей. Оценка материальных ценностей методами ФИФО и ЛИФО требует организации аналитического учета не только по видам материальных ценностей, но и по партиям поступления, если закупочные цены по ним меняются. Это усложняет учет и повышает его трудоемкость.
Изучение техники расчетов по этим двум методам позволяет сделать вывод о том, что оценку материальных ценностей можно проводить без партионного учета, если применить балансовый прием оценки израсходованных материалов по формуле
Р = Н + П - К
где Р - стоимость израсходованных материальных ценностей;
Н, К - стоимость начального и конечного остатка материальных ценностей;
П - стоимость поступивших материальных ценностей.
При принятии к бухгалтерскому учету материально-производственных запасов, внесенных в счет вклада в уставный (складочный) капитал организации, фактическая себестоимость полученных активов определяется исходя из их денежной оценки, согласованной учредителями (участниками) организации, если иное не предусмотрено законодательством Российской Федерации. Так, Федеральным законом от 26.12.1995 № 208 - ФЗ "Об акционерных обществах" и Федеральным законом от 08.02.1998 № 14-ФЗ "Об обществах с ограниченной ответственностью" установлено, что если размер вклада в уставный капитал превышает 200 МРОТ, то денежная оценка материально-производственных запасов должна быть подтверждена независимым оценщиком.
Запасы, полученные организацией безвозмездно, оцениваются на дату их оприходования по рыночной стоимости.
Материалы, полученные в процессе ликвидации основных средств или ремонта, отражаются по цене их возможной продажи - рыночной стоимости.
Материалы, выявленные в процессе их инвентаризации как неучтенные, отражаются в учете по рыночной стоимости.